关于审计风险的特殊考虑
[摘要]当前结合审计实践对传统的审计风险应从内涵诸方面进行特殊考虑：即在审计风险概念中考虑广义概念；在原审计风险要素中加进“经营风险”要素；在审计风险模式中要修正原模式为“审计风险=意见分险 社会经营风险”；在控制环境回属审计要素的选择上提出两难，并建议修改《准则》中固有风险与控制风险定义；在审计评估与期看审计风险确定上要具体考虑事务所本身的规模大小及风险承受能力。
[关键词]审计风险；特殊考虑；风险要素
随着审计责任的加大，审计风险的题目越来越受到人们的极大关注，职业界普遍以为有效控制与规避审计风险是亟待解决的题目。但笔者以为解决实际题目首先应理论联系实际，因此笔者将对审计风险的概念、风险基础审计模式的要素及计量、控制环境在审计风险要素中的定位以及审计风险评价与期看审计风险确定等题目结合实际做一些特殊的考虑，以期看能对审计实际工作有所指导。
一、关于审计风险概念的特殊考虑
风险基础审计，必须先明白审计风险的涵义。对审计风险的涵义，国内外有很多学者作了积极探索，不同的人由于站的角度不同，结论也并非完全一致。美国注册师协会（AICPA）、加拿大特许会计师协会（CICA）、国际审计实务委员会（IAFC）以及著名审计学家阿伦斯等都对审计风险涵义表达了自己的看法。这些有关审计风险的概念，有一个共同的特点，以为审计风险是指财务报表没有公允地揭示的风险。但笔者以为，这种定义方法只是为了给实务中的具体操纵提供可行的指南，而不是从一般的理论意义上探讨，因而只能说明审计风险的表面现象，而未触及审计风险最本质的东西。笔者以为，将审计风险概括地表示为能觉察出重大错误的风险，只是最狭义的审计风险，而审计风险本身具有更广泛的含义，可从最狭义、狭义和广义三个层次上来说明。从最狭义的角度来理解，审计风险是审计职员错误地估计和判定了审计事项，乃至发表了与事实相悖的审计报告，使重大错误或舞弊行为未能揭示出来，而受到有关关系人指控并遭受某种损失的可能性。
一般来说，审计职员对审计风险理解就是如此，包括国际审计准则在内的大多数的国家的审计准则也是这样理解的。原因在于审计实践中大量产生的是这一类审计风险，因而成为人们研究的重点。这为审计职员和寻找审计活动所可能招致的风险及其直接因素开辟了途径，在实务中使审计职员轻易寻找到对付的办法。但是，上述关于审计风险的定义并没有完全表达审计活动的风险，仅是针对把错误的判定为正确，即财务报表存在重大差错而发表了无保存意见的报告。因而，当我们对审计活动结果的可能性进行考察时，其结果不仅存在把错误判定为正确的情况，还存在把正确判定为错误的情况，因而审计风险的含义应有更广泛的。
从狭义的角度理解，审计风险还应当包括财务报表没有公允揭示而审计职员却以为已公允揭示的风险，以及财务报表总体上已公允揭示而审计职员却以为未公允揭示的风险。审计风险应是“主观”与“客观”的一种偏离，有可能从两个方向发生偏离：一是把客观上是正确的东西判定为错误的，给予否定，也就是α风险；二是把客观上是错误的东西判定为正确的，加以肯定，也就是β风险。由于在审计实践过程中，对公允揭示的财务报表发表一个有保存或相反的意见，一般是不可能发生的，因而α风险发生的情况很少，而大量的是β风险，即对严重失实的财务报表发表无保存的审计意见的风险。但α风险很少发生并不即是说不是客观存在的。一旦发生这种情况，通常会延长研究和调查时间，审计职员的效率和信誉，也会导致损失（效率低下的损失和名义上的损失）。因而，从理论的探讨来说，α风险也是审计风险的内容之一。
美国学者海尼丝在论述风险时，以为风险是损失的可能性，这是从最广泛意义理解风险。推而广之，审计风险也可以理解为审计主体损失的可能性。主要有“狭义的审计风险”和“社会营业风险”。社会营业风险是指固然为某一客户提供的审计报告正确无误，但审计职员（或承担审计的会计师事务所）却由于一种客户关系而受到伤害的风险，这就是通常所说的“深口袋”责任概念。上述因素，即使不是审计过程中发生的失误行为，也对审计构成了风险。因而必须把社会营业风险列进审计风险的范畴，并扩大审计职员的审计范围。这是审计风险模型要加进考虑该风险要素的主要理由之一，也是会计师执业面临诉讼爆炸的重要原因。