租赁会计准则的比较分析
摘要：租赁业务在我国兴起的时间不长，由于与之相配套的租赁会计体系的建立不够完善，因而形成了租赁行业发展不协调的局面。本文以我国制定颁布的租赁会计准则为基准点，在结合目前我国租赁市场的实际情况下，对租赁会计准则的内容进行了详细的剖析。从我国自身租赁行业的发展特点所形成的对租赁会计体系的要求出发，通过对我国、美国及国际租赁会计准则关于定义、融资租赁的确认以及承租人和出租人账务处理的差异进行比较分析，并对存在的差异着重分析其对租赁会计信息的影响及如何进一步加以完善，提出了自己的看法，以期对我国租赁会计准则做出客观的评价。
关键词：经营租赁;租赁会计准则比较;融资租赁
我国租赁会计与其他国家相比产生较晚，但经过几十年的发展已经积累了一定的经验，租赁会计处理也逐步与国际接轨。但是有比较才有借鉴。将我国租赁会计准则与其他比较成熟的具有代表性的租赁准则进行比较分析，结合我国租赁业的实际情况，能够对我国租赁会计准则有更客观的认识，改进租赁准则在会计实务中反映出来的不足，为租赁业发展创造完善的会计规范。虽然从世界范围看，租赁业务很早就产生了，但是现代租赁业务却发源于美国，所以美国租赁会计研究也最成熟，世界各国都借鉴美国研究的经验来制定自己的租赁会计规范;同时，国际租赁会计准则作为协调各国会计理论差异的一种国际经济语言，它在国际经济活动中所发挥的作用是其他准则所无法取代的。因此，本文将此二者与我国租赁会计准则进行比较分析具有积极的实践意义。
一、关于租赁定义的比较研究
《国际会计准则第17号――租赁》(以下简称 IAS17)[3]认为，租赁是指在一个议定的期间内，出租人将某项资产的使用权让与承租人，以换取一项或一系列支付的协议;《美国财务会计准则第13号――租赁会计》(以下简称 FAS13)[4]认为，租赁是指在一定规定的期间内转让财产、厂房和设备(土地或可折旧资产)的使用权的协议;《企业租赁会计准则第21号――租赁》(以下简称我国租赁准则)[5]认为，租赁是指在约定的期间内，出租人将资产使用权让与承租人以获取租金的协议。三者对租赁定义的认识基本一致，都是“租赁协议观”的体现。其实租赁本身就是承租人和出租人之间就不同形式的资产租赁行为达成的一种协议，有时确实类似于一种购买交易，如长期融资租赁; 有时类似于一种借贷交易，比如简单的经营租赁;有时又类似于一种销售和借贷式的混合交易，比如售后租回。细微的区别就是我国租赁定义中不包括土地租赁，而IAS17 和FAS13 包括土地租赁，这主要是因为我国的土地所有权属于国家所有，而企业只有土地使用权。
二、关于融资租赁判断标准的比较研究
同一租赁业务在融资租赁和经营租赁两种处理方式下，对企业的财务影响具有显著差异。经营租赁较融资租赁的主要优点在于经营租赁具有表外融资的作用。所谓表外融资是指在资产负债表上未予以反映的融资行为，企业通过经营租赁，并不增加资产负债表上的资产和负债数额，可以降低企业的资产负债率，增强企业的融资能力。这样做既可以使企业获得大量资产的使用权，又可以保持良好的资产收益率。因此各国对于融资租赁的判断标准的确定不仅要考虑到实际运用中的操作性问题，同时也要考虑如何能够真实地反映财务会计信息，使其具有可比性。
1、国际租赁会计准则对融资租赁的判断标准
(1)租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人;
(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的.购价将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因此在租赁开始日就可以合理确定承租入将会行使这种选择权;
(3)即使租赁资产的所有权不转让，但是租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分;
(4)租赁开始日，最低租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产公允价值;
(5)租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。
2、美国租赁会计准则对融资租赁的判断标准
站在承租人角度，将租赁分为融资租赁和经营租赁。其中，融资租赁的判断标准为：
(1)租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人;
(2)同规定承租人对租赁资产有廉价购买权;
(3)租赁期等于或大于租赁资产预计使用年限的75%。如果租赁资产是旧资产，在开始租赁前已使用年限超过全新时可使用年限的75%时，则本标准不适用;
(4)租赁开始目，最低租金付款额的现值，至少等于或超过租赁资产公允价值的90%。如果租赁资产是旧资产，在开始租赁前其己使用年限超过资产全新时可使用年限的75%时，则本标准不适用。
3、我国租赁会计准则对融资租赁的判断标准
(1)租赁期满后，租赁资产所有权转让给承租人;
(2)承租人有购买租赁资产的选择权，所订立的购价将远低于行使选择权时租赁资产的公允价值，因此在租赁开始日就可以合理确定承租人将会行使这种选择权;
(3)租赁期占租赁资产尚可使用年限的大部分。但是，如果租赁资产在租赁开始前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分，则该标准不适用;
(4)就承租人而言，租赁开始日租赁付款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值;就出租人而言，租赁开始日最低租赁收款额的现值几乎相当于租赁开始日租赁资产原账面价值。但是，如果租赁资产在租赁开始前已使用年限超过该资产全新时可使用年限的大部分，则该标准不适用;
(5)租赁资产性质特殊，如果不作重新改制，只有承租人才能使用。
4、各国融资租赁判断标准的比较分析
美国租赁会计准则为融资租赁的确认提出了较明确的数量界线，如租赁期占租赁资产使用年限的75%或以上;租赁开始日，最低租金付款额的现值，至少等于或超过租赁资产公允价值的90%等。这些量化标准比较直观，操作性强，而国际租赁会计准则和我国租赁会计准则的规定均使用了比较模糊的文字规定，如“大部分”、“几乎相当于”等。
除了前面谈到的融资租赁判断标准外，国际租赁会计准则中还提出了导致一项租赁认定为融资租赁的另外三种情况：