浅谈同一控制下企业合并会计处理方法
摘要：企业合并是现代经济发展的一个突出现象，它是产业发展、企业竞争的必然产物，在未来很长的一段时间里，企业合并将是我国现代大公司特别是上市公司形成和发展的有效手段。正因如此，企业合并会计处理问题一直是会计理论界和实务界所共同密切关注的问题。
关键词：企业合并;权益结合法;同一控制
2006年，我国财政部制定了《企业会计准则第20号――企业合并》，对企业合并的类别界定范围做出了详细的规定，明确企业合并分为同一控制下和非同一控制下的企业合并。按照新准则的规定，在会计实务界中，属于同一控制下的企业合并会计处理往往采用权益结合法，而非同一控制下的企业合并会计处理采用购买法。而在此之前，美国会计准则则是明文废除权益结合法，国际财务会计报告准则也取消了权益结合法。我国2010年7月出台了《企业会计准则第4号》，对企业合并各相关内容进行了修订，那么是否意味着同一控制下的会计处理采用权益结合法将更加符合我国国情?权益结合法在会计实务上会存在哪些问题?在此，将从以下几个方面来探讨权益结合法所存在的一些问题并提出笔者的部分解决方案和建议。
一、采用权益结合法对企业的财务数据存在较大的影响
同一控制下的企业合并会计处理对于上市公司存在较大的财务影响。通常情况下，上市公司进行企业合并的重组资产的`公允价值都会大于其账面价值，权益结合法下，用账面价值入账实际上缩减了合并方取得的资产的公允价值计量，这很可能会导致上市公司每股收益下降而净资产收益率上升的不对称情况或者每股收益和净资产收益率同时上升的情况。
笔者通过对东方电气股份有限公司(以下简称东方电气)、中国远洋控股股份有限公司(以下简称中国远洋)、华电国际电力股份有限公司(以下简称华电国际)的合并案例发现，采用权益结合法对同一控制下的企业合并进行会计处理对企业的净利润、每股收益、净资产收益率产生了较大的影响，
2007年11月，东方电气支付100万现金、发行权益性证券36 700万并承担债务231万，对其子公司东方锅炉、东方汽轮机有限公司进行合并。
2007年10月至2007年12月期间，中国远洋通过发行股票和支付现金的方式对中远散运、青岛远洋、深圳远洋等进行合并。
2007年1月，华电国际通过支付现金的方式对中国华电进行合并。
合并后对各项财务数据的影响见以下各表：
(一)采用权益结合法进行会计处理对利润的影响
(二)采用权益结合法进行会计处理对每股收益的影响
(三)采用权益结合法进行会计处理对净资产收益率的影响
上述几个合并案例皆属于同一控制下的企业合并，从上述数据不难看出，通过采用权益结合法进行会计核算，对合并后企业的经营业绩是会产生较大的影响。现将以上所列三个公司的数据加总平均，对比权益结合法和购买法对净利润、每股收益和净资产收益率的影响如下：
这种财务数据的变动并不是进行企业合并后发生的盈亏的真实情况，而是会计处理方式本身带来的影响，这很容易变为上市公司操纵利润的手段。
二、采用权益结合法容易导致利润操纵
上述案例只是比较具有代表性的例子，虽然有一大部分的同一控制下企业合并采用权益结合法并没有带来多大的影响，但权益结合法的运用相对于购买法对每股收益和净资产收益率都产生了不同程度的影响却是不争的事实，在众多的企业合并案例当中，难免会出现部分利用权益结合法粉饰报表的例子，以下通过浙江广厦股份有限公司利用“会计游戏”粉饰报表的案例进行说明，进一步强调在了解企业经营状况和财务状况的时候不应只看其报表数据，还应关注企业所选择的会计处理方法。
三、结论与建议
针对文中提到的问题提出相应的改进意见和建议：
第一，建议在合并时对长期股权投资的处理一律按照合并时支付对价的公允价值进行计量，而在后续的计量中仍旧采用原来的方法，这样就可以避免取得长期股权投资时存在的问题。
第二，建议严格限制权益结合法的使用范围。考虑到采用权益结合法存在利润操作的问题，而根据新准则规定，属于“同一控制下的企业合并”都应使用权益结合法进行会计处理，然而，准则中的“同一控制”仅仅要求参与合并的各个企业在合并前后均受同一方或相同的多方最终控制且该控制并非暂时性的，却没有很严格地限定其合并的方式，而笔者认为，在应用权益结合法的时候也要考虑到“实质重于形式”的要求，对于真正满足“权益结合”的合并才予以使用，这样必然会提高其应用的可操作性和客观性。因此，笔者认为，属于新准则规定的“同一控制”的企业合并且通过换股合并的方式实现的合并交易才使用权益结合法进行会计处理是比较合理的。
第三，建议严格限制高新技术企业使用权益结合法。之所以建议严格限制甚至是禁止高新技术企业行业使用权益结合法，是因为考虑到这个行业的特殊性。高新技术企业行业最大的特点就是这类企业属于知识型企业，其无形资产在企业的资产中占有很大的比例，虽然现在对资产评估的技术水平已经到达了一定的高度，但是鉴于无形资产的特殊性，我国对无形资产的评估技术还处于发展中的水平而并没完全成熟，还有待进一步提高的空间。
参考文献：
[1] 王英毅.同一控制下的企业合并会计问题浅析[J].财会月刊：会计版，2006(6).
[2] 胡 燕，李 源.我国同一控制下企业合并会计方法运用情况研究[J].Commercial Accounting，2011(10).
[3] 曹晓风.同一控制下企业合并会计处理方法之探析[J].会计准则，2013(7).
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