财务会计与治理会计融合的理论基础
“财务对外、治理会计对内”似乎成了界与实务界的共叫。这种看法不仅不利于会计职能作用的发挥，而且也阻碍了会计理论的。从根本上说，会计系统是由财务会计和治理会计耦合而成的，它是治理系统的核心子系统。在知识条件下，随着信息技术与技术的迅猛发展及其在会计中的广泛，财务会计与治理会计进一步融合不仅必然、可能，而且有其特定的理论基础。一、会计在本质上是一种治理活动：融合的理论条件
“信息系统论”和“治理活动论”是国内会计本质论的两种代表性观点。对于会计信息论最早的权威性解释是由美国会计学会（AAA）于1966年在其发表的《基础理论说明》中提出的。该说明指出“会计是为了使信息使用者能够作出有根据的判定和决策而确认、计量和传递经济信息的过程”，“就本质而言，会计是一个信息系统”。其后的1978年，FASB在其发表的《企业编制财务报告的目的》中指出“编制财务报告应为现在和潜伏的投资者、信贷者以及其他用户提供有用的信息，以便作出公道的投资、信贷和类似的决策”（娄尔行译，1992）。我国以著名会计学家葛家澍、余绪缨为代表的信息系统论者也以为“会计是旨在进步企业和单位活动的经济效益，加强经济治理而建立的一个以提供财务信息为主的经济信息系统。它……起反映职能；又能起监视、猜测、规定和等控制职能”（葛家澍，1983）。
应当承认，会计自产生以来，就一直与记账、算账、报账时刻相伴、密不可分，从刻契记事、绘图记事、结绳记事等单式记账到复式簿记的发展历程；从填制凭证、登记账簿到编制报表等会计处理和程序，处处映射和打上了“记账”的烙印。随着所有权与经营权的逐渐分离及公司制企业的发展，企业或业主靠自身的积累难以满足规模急剧扩张的要求，向外筹资已成必然。会计信息从而成为联系股份公司与资本市场的纽带，并对资源的公道有效配置起着相当重要的导向作用。财务会计则主要承担了记录和报告会计信息的工作。若循着这些“轨迹”的表象来看，得出会计是一个按照特定规则处理、以提供决策有用信息的信息系统论的观点是合乎逻辑的，“财务会计对外”也就顺理成章。但是以信息系统来概括会计的全部仍有以偏概全之嫌，即使抛开很难用信息系统来概括的治理会计的内容不说，企业财务会计中的内部控制制度、财产清查等防弊措施也无不显示出会计的治理职能。
（一）会计职能是会计本质的具体化和外在表现。按照马克思主义的观点：本质是事物所固有的、决定事物性质、面貌和发展的根本属性；本质是对现象和实践的抽象，必须透过现象才能熟悉和把握事物的本质。系统论的原理也告诉我们，本质是“结构的描述”，“结构是指系统内部各类要素同一组合的秩序和方式”，功能是“过程的秩序”；系统的特性首先取决于它的结构，结构的不同可以使同类系统具有不同的功能。如石墨和金刚石都是由碳元素形成的，只是由于结构不同，以致面貌、功能和性质完全不同。亦即结构决定功能、功能表现结构。会计职能作为客观内在于会计系统中的功能，是结构和本质的体现，它回答了会计能干些什么的。既然信息系统者自始至终也承认会计具有反映和监视、猜测、规定和分析等控制职能，并以为会计职能是会计本质的具体化，或者说，是会计这一客观事物的内在要求（葛家澍，1986），那么会计的本质属性回结为一种治理活动，形成会计治理的概念也应该是顺理成章的。
（二）会计是“确认、计量和传递经济信息的过程”。会计是为了使信息使用者能够作出有根据的判定和决策而确认、计量和传递经济信息的过程（AAA.1966）。这个过程也是对各种行为及产权关系进行确认、计量、记录和报告的过程。在此过程中会计始终发挥“反映及监视、猜测、规定和分析等控制职能”。即使从事日常会计核算工作的会计职员也要做大量的抉择工作，如分析确认各项资产、负债及各种营业收进和用度；选择据以计量各种资产的属性——原始本钱、现时重置本钱、市场价值、预计可变现净值或期看的现金流量现值等；从可供选择的众多方法中选择公道的方法，将本钱在各产品、各期间（如折旧），或者在各工序之间进行分配；最后还必须就财务报告所载信息汇总或分解程度作出抉择。如公司的财务报表要分成几个业务或地区分部？应将哪些附属公司的财务报表纳进合并的范围？尤其是在编制报表时，会计信息有用性的各项质量特征要求，将引导他们在各种反映经济情况的可用办法之中作出有效的抉择，特别是那些准则或制度尚无明确规定的业务。诸如此类的抉择可以说无处不在。这种抉择过程本身就是一种治理活动。