对资源开发行业会计准则的思考——基于IASB研究动态的分析

［关键词］　资源开发行业　准则　进程　观点　启示
[摘要]随着资源开发行业的日益，针对这一特殊行业会计准则的制订在国际上受到越来越多的重视。本文拟通过IASB有关资源开发行业财务报告标准的动态, 并重点探讨IASB发布的首个资源开发行业财务报告标准IFSR6，在此基础上提出我国资源开发行业会计规范的相关政策建议。

我国于2006年2月颁布了《会计准则第27号——石油天然气开采》，这一准则对于整个石油及天然气开采行业的发展有着积极意义。然而，对于其他资源开发行业，尚未有相关会计准则予以规范。本文拟通过分析IASB有关资源开发行业财务报告标准的研究动态, 并重点探讨IASB发布的首个资源开发行业财务报告标准IFSR6，提出我国资源开发行业会计规范的相关政策建议。

一、 IASB资源开发行业财务报告标准制订计划与进程
1998年4月，国际会计准则委员会（IASC）指定12名工作人员，组成资源开发行业指导委员会，启动资源开发行业企业财务报告标准制订计划。按照IASC的定义，资源开发行业（extractive industries）包括矿产、石油和天然气企业（minerals 、oil and gas company）。IASC明确指出，该项计划仅仅关注资源开发行业的上游活动（upstream activities），即开发（exploration） 和生产(production)，而并不包括下游活动（downstream activities），比如精炼、销售和运输。指导委员会的职责在于为资源开发行业制订出财务报告标准，从而纳入国际财务报告标准体系（International Financial Reporting Standards, IFRSs）。
经过近30个月的研究，2000年11月30日，该计划迈出了第一步，IASC发表了一份长达412页的“报告”（issues paper），该报告分为16章，包括专用于资源开发行业会计确认、计量、揭示等各个方面的。2001年IASC改组，改组后的国际会计准则理事会（IASB）继续进行相关工作。除了对“问题报告”的反馈意见进行讨论外，IASB分别在2003年4月、9月与12月的会议上对该项计划进行了深入讨论并达成某些一致意见。2004年1月，一项征求意见稿ED6 （exposure draft ED6 Exploration for and Evaluation of Mineral Resources）出台。ED6主要针对勘探与评价阶段的会计处理进行规范。同样，除了接受反馈意见之外，IASB在2004年6月、7月以及9月的会议上对该项征求意见稿的相关内容进行了深入的讨论。2004年12月9日，在ED6的基础上，首部有关资源行业的财务报告标准“IFRS6——exploration and evaluation of mineral resources”出台了。该项准则从2006年1月1日起开始生效，主要规范会计主体在勘探与评价阶段的会计处理。

二、IASB的主要成果与基本观点
在资源开发行业财务报告标准问题上，IASB目前主要形成了三项成果：2000年11月发布的“问题报告”提出了对整个资源开发行业财务报告标准的一些基本观点；2004年1月的发布的ED6作为一项征求意见稿构成了IFRS6的基础； 2004年12月发布的IFRS6是专门针对资源开发活动中勘探与评价阶段的会计规范。
（一）“问题报告”（Issues Paper）
该报告明确了委员会对整个资源开发行业财务报告标准一些最基本的观点：
1、资源开发行业企业的最主要财务报表应该建立在成本基础之上，而非估计储量价值之上；
2、指导委员会赞成采用一种基于成本的，这种方法与传统的“成果法”（successful efforts accounting）概念较为一致，而不是与其他概念如”完全成本法”(full cost accounting)相一致。
指导委会员建议对在不同阶段所发生的成本进行如下处理：
取得（财产）前的勘探、评价与探测成本 当发生时计入费用
直接或偶然发生的财产取得成本 确认为一项资产
取得（财产）后的勘探与评价成本 初始确认为一项资产, 直到确定是否发现了商业可采储量为止; 但应对递延的时间给予一定的限制
开发成本 确认为一项资产